La OCDE y la fiscalidad digital: aspectos clave del Pilar 1

El documento “Tax Challenges Arising from Digitalisation – Report on the Pillar One Blueprint”, publicado por la Organización para la Cooperación Económicos (OCDE), establece un marco general sobre los aspectos impositivos de la economía digital. 

Se enfoca en aspectos de nexo y de asignación del beneficio, en lo que representa un cambio con relación a la utilización de la presencia física como único nexo para determinar el beneficio fiscal.  Asimismo, tiene un objetivo múltiple y muy complejo:

• Alcanzar una tributación de base imponible neta
• Eliminar la doble imposición
• Ser lo más sencillo posible al mismo tiempo que, al tratarse de transacciones muy globales, busca conseguir seguridad fiscal, y mejorar los mecanismos para evitar y resolver controversias.

Este pilar 1 consta de tres componentes, que analizamos a continuación:

IMPORTE A

• Alcance

Se trata de un nuevo derecho impositivo para las jurisdicciones (i.e., mercados) sobre una parte del beneficio residual del grupo multinacional.  Sólo aplicaría si se cumplen dos elementos:

1. Prueba de actividad: El Importe A sólo aplica a dos tipos de actividades

• Automated Digital Services (ADS) que aglutina servicios automatizados (requieren poca participación humana una vez que están operativos), digitales (prestados a través de internet o red electrónica), estandarizados y que son prestados a clientes grandes y globales o base de usuarios de forma remota y con poca o nula infraestructura local.
• Consumer Facing Business (CFB) que engloba a negocios que generan ingresos por la venta de bienes y servicios comúnmente vendidos a consumidores o clientes o que licencian o explotan propiedad intangible relacionada con dichos bienes o servicios. No está limitado a los negocios que venden directamente a los consumidores.  También incluye aquellos que operan a través de brokers, distribuidores independientes u otros intermediarios. Sin embargo, la definición de CFB sólo aplica a (i) las multinacionales cuya “cara” se presenta al consumidor, y (ii) la multinacional que actúa como minorista o contraparte contractual del consumidor.

Se contempla la posibilidad de un safe harbor que pueda ser elegido por las multinacionales para que se les apliquen todos los componentes del Pilar 1 de forma global:  la asignación del Importe A, el mecanismo del margen fijo para determinar el Importe B, y el mecanismo de resolución o eliminación de controversias.

2. Prueba del umbral:

El grupo multinacional debe confirmar la existencia de un ingreso bruto mínimo del grupo multinacional, el cual aún está pendiente de definir, y que los ingresos extranjeros de ADS y CFB son representativos.  Para ello, el grupo multinacional calculará:

• si el grupo multinacional obtuvo más del ingreso mínimo esperado por actividades de ADS y CFB; y
• el porcentaje que el ingreso extranjero de ADS y CFB del grupo multinacional representa sobre el ingreso total de ADS y CFB del grupo multinacional.

• Nexo y reglas de fuente de ingresos

Uno de los aspectos más relevantes del Pilar 1 es el nexo.  En el caso de ADS, el nexo es el nivel de ingresos para actividades de ADS en una jurisdicción o mercado, mientras que en el caso de actividades de CFB el nexo requiere no sólo un determinado nivel de ingresos sino también considerar otros factores representativos del compromiso significativo y sostenido con el mercado, tales como facilitar la facturación y pago en moneda local, cobrar impuestos indirectos y de aduanas, etc.

Otro aspecto novedoso en el caso del Importe A está relacionado con las reglas de fuente de ingreso que parte de la identificación de un criterio de fuente para cada tipo de ingreso de la actividad involucrada en el alcance (i.e., ADS y CFB) y de una serie de factores o variables que la multinacional utilizará para aplicar el principio e identificar la jurisdicción fuente.

• Cálculo del Importe A

Una vez realizados estos análisis, el cálculo del Importe A requiere definir la base estandarizada del beneficio que, en determinados casos, deberá estar segmentada por tipo de actividad y excluir aquellos negocios que son autónomos e independientes del grupo multinacional.  También es importante reducir las pérdidas fiscales pendientes de amortizar del grupo.  Finalmente, el cálculo y la asignación del Importe A se hará a través de una fórmula que consta de tres pasos:

• Paso 1: Establecer el umbral de rentabilidad (beneficio antes de impuestos entre ingresos) para calcular el beneficio residual potencialmente sujeto a reubicación.
• Paso 2: Establecer un porcentaje para determinar la parte del beneficio residual que se asignará a las jurisdicciones (mercados).
• Paso 3: Establecer una clave de asignación para distribuir la base imponible asignable entre las diferentes jurisdicciones.

La aplicación de estos tres pasos puede realizarse a partir de valores absolutos o de porcentajes.

La OCDE está considerando mecanismos para evitar la doble imposición en el Importe A, que se origina por la interacción entre el Importe A y los derechos impositivos existentes localmente.  Uno de los mecanismos para limitar la doble imposición es el Safe harbor para el beneficio de marketing y distribución que limitará la asignación del Importe A a aquellas jurisdicciones que ya están grabando el beneficio del grupo bajo las reglas actuales.

Uno de los mecanismos para eliminar la doble imposición relacionada con el Importe A consiste en realizar cálculos bastantes detallados para identificar a las “entidades pagadoras” o aquellas que contribuyen a generar el beneficio residual del que deriva el Importe A.  Una vez identificadas dichas compañías, se deberá confirmar que realmente generan un retorno no rutinario, dado que las compañías que obtengan un retorno rutinario no serán identificadas como compañías pagadoras. El último paso antes de realizar la asignación a prorrata del Importe A será confirmar que las compañías pagadoras tienen relación de negocio con las jurisdicciones en las que operan las compañías que deban recibir el Importe A.

Otros métodos domésticos considerados para eliminar esta doble imposición son:

• Exceptuar a la entidad pagadora de acumular la parte del beneficio asignado a otra jurisdicción
• Que la jurisdicción de residencia de la entidad pagadora proporcione un crédito fiscal sobre su propio impuesto con base en el impuesto pagado en otra jurisdicción.

IMPORTE B

Representa el retorno fijo por actividades rutinarias de marketing y distribución que llevan a cabo los distribuidores vinculados.  Se espera que se calcule como un retorno sobre ventas.  Podría ser diferente por región, industria e intensidad funcional y no estará por encima de APAs y MAPs.

Cumple un triple objetivo:

1. Simplificación para autoridades fiscales
2. Reducción de costes de cumplimiento
3. Reducción potencial de controversias con relación a acuerdos de distribución a través de un retorno para las actividades en alcance.

La definición de actividades de marketing y distribución se realiza a través de una lista positiva y una lista negativa de funciones, activos y riesgos que pueden o no ser realizados, respectivamente.

CERTEZA FISCAL

El tercer objetivo del Pilar 1 es prevenir controversias y proporcionar mecanismos para la resolución de estas en todos los aspectos involucrados en el Pilar 1.  Para ello, la entidad coordinadora presentará la declaración con los cálculos del Importe A ante su jurisdicción de residencia.  La(s) autoridad(es) fiscal es), en un determinado orden, realizará(n) los análisis hasta concluir que está(n) de acuerdo.  El Pilar 1 establece ciertos procedimientos para resolver las diferencias de criterio entre las autoridades fiscales.

Más allá del Importe A y del Importe B, se busca un proceso de resolución de controversias obligatorio y vinculante para el Importe A.

En definitiva, se trata de un modelo complicado cuya aplicación práctica, más allá de los conceptos pendientes de definir, es muy compleja y aún requiere muchas aclaraciones y revisiones adicionales antes de que pueda llegar a ser aplicado.